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Credito d’Imposta R&S e attività commissionate: l’evoluzione dell’ammissibilità

Quali sono i criteri che permettono alle imprese di beneficiare del credito d’imposta per le attività di R&S commissionate da terzi?

Al fine di far chiarezza sull’ammissibilità o meno delle attività di Ricerca e Sviluppo commissionate da soggetti esteri si ripercorre l’evoluzione della normativa.

Periodo fiscale 2015-2016

La circolare n. 5/E del 16 marzo 2016, chiarisce l’ambito di applicazione dell’agevolazione prevista dall’articolo 3 del decreto legge 23 dicembre 2013, n. 145, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2014, n. 9, come sostituito dall’ articolo 1, comma 35, legge 23 dicembre 2014, n. 190, e da ultimo modificato dall’ articolo 1, comma, della legge n. 27 dicembre 2019, n. 160, al comma 1.

La circolare riporta che:

“la misura agevolativa in esame, infatti, è rivolta ai soggetti che svolgono attività di ricerca e leggibile sostenendo i relativi costi e che si avvalgono degli eventuali relativi risultati, assumendosi rischio per l’attività svolta. Di conseguenza, ed escludere che il credito spetti alle imprese che svolgono attività di ricerca su commissione di terzi, atteso che in tal caso l’impresa commissionaria in realtà non sostiene i relativi costi, in quanto li riaddebita, in base ai corrispettivi contrattualmente previsti, al committente che non sostiene l’onere… nelle ipotesi di ricerca commissionata da un’impresa non residente, priva di stabile organizzazione nel territorio dello Stato italiano, ad un’impresa residente o alla stabile organizzazione di un soggetto non residente, né la prima, per mancanza del presupposto della territorialità, né le seconde potranno beneficiare del credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo.”

Pertanto, come indicato dalla circolare, le attività di Ricerca e Sviluppo commissionate sono escluse per il biennio 2015-2016.

Periodo fiscale 2017-2018-2019

La legge di bilancio del 2017, legge 11 dicembre 2016, n. 145, l’articolo 1, comma 15, lettera b), ha inserito il comma 1-bis nel corpo dell’articolo 3 nel decreto legge 23 dicembre 2013, n. 145. Il quale prevede che:

“il credito d’imposta di cui al comma 1 spetta anche alle imprese residenti o alle stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti che eseguono le attività di ricerca e sviluppo nel caso di contratti stipulati con imprese residenti o localizzate in altri Stati membri dell’Unione europea, negli Stati aderenti all’accordo sullo Spazio economico europeo ovvero in Stati compresi nell’elenco di cui al decreto del Ministero delle finanze 4 settembre 1996, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 220 del 19 settembre 1996.” 

Inoltre, la circolare n. 13/E del 27 aprile 2017 chiarisce che:

“il soggetto commissionario residente che esegue attività di ricerca e sviluppo per conto di committenti non residenti viene ad essere equiparato, ai fini dell’agevolazione, al soggetto residente che effettua investimenti in attività di ricerca e sviluppo.”

Tale disposizione è stata confermata anche per il periodo fiscale 2019 dal comma 72 della legge 30 dicembre 2018, n. 145. Ciò implica che per il triennio 2017-2018-2019 le attività di Ricerca e Sviluppo commissionate da soggetti esteri sono ammissibili.

Periodo fiscale 2020-2021-2022

L’articolo 1, comma 198, della legge 27 dicembre 2019, n. 160, come modificato dall’articolo 1, comma 1064, legge 30 dicembre 2020, n. 178 afferma che:

Possono accedere al credito d’imposta tutte le imprese residenti nel territorio dello Stato, incluse le stabili organizzazioni di soggetti non residenti, indipendentemente dalla forma giuridica, dal settore economico di appartenenza, dalla dimensione e dal regime fiscale di determinazione del reddito dell’impresa, che effettuano investimenti in una delle attività ammissibili definite nei commi 200, 201 e 202.”

Come chiarito dalla Risposta 187 del 2021 dell’Agenzia delle Entrate, la normativa per volontà del legislatore non prevede le disposizioni del comma 1-bis della legge 11 dicembre 2016, n. 145, al momento non presente neanche nella legge 30 dicembre 2020, n. 178.

A tal fine per il triennio 2020-2021-2022 (sicuramente per il 2020) le attività commissionate da soggetti esteri sono da considerarsi escluse ai fini del beneficio.

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